Гранти в обліку та оподаткуванні
Протягом останніх років в Україні діє розгалужена система державної та міжнародної підтримки малого і середнього бізнесу (МСБ), яка базується на програмах прямого грантового фінансування, компенсації відсоткових ставок та спеціалізованих заходах енергонезалежності. Розглянемо, як вони оподатковуються і обліковуються.
Джерелами фінансування грантів можуть бути державні інституції чи фонди за рахунок держбюджету. Значна частина таких програм передбачає співфінансування, а для прифронтових територій діють покращені умови. Державні гранти за своїм походженням можуть бути бюджетними та небюджетними. Натепер є чотири надавачі бюджетних грантів: Український культурний фонд, Національна установа розвитку, Український молодіжний фонд, Український ветеранський фонд. Гранти, отримані від інших державних грантодавців, не є бюджетними, тому для оподаткування вони визначаються як безповоротна державна допомога цільового призначення.
З початком повномасштабної війни український бізнес дуже активно фінансують міжнародні донори, які надають як грантову, так і змішану підтримку. Отримати її можуть як фізособи, так і ФОП чи юридичні особи. Найчастіше кошти передбачаються на закупку обладнання та створення робочих місць. Водночас міжнародні гранти можуть надаватися на навчання, консультації, менторську підтримку, допомогу у виході на міжнародні ринки, участь у міжнародних виставках та бізнес-заходах тощо.
Бюджетні гранти
Якщо бюджетний грант отримує ФОП – платник єдиного податку, то у разі його використання за цільовим призначенням він не включається до його доходу і не є об’єктом оподаткування єдиним податком (пп. 4 п. 292.11 ст. 292 ПКУ). Але такий дохід оподатковується за загальними правилами, встановленими ПКУ для платників податку – фізичних осіб (ЗІР категорії 107.01.03). Якщо грант був використаний за цільовим призначенням, то фізична особа звільнена від оподаткування (пп. 170.7-1.1. ст. 170 ПКУ).
Бюджетний грант, отриманий ФОП на загальній системі оподаткування, також не включається до підприємницького доходу (чистого доходу) такого підприємця. Ці кошти оподатковуються не як підприємницька виручка, а за загальними правилами для звичайних фізичних осіб (згідно з п. 170.7-1 ст. 170 ПКУ), за умови їх цільового використання. Відповідно до цього пункту бюджетні гранти, отримані фізособою, не включаються до її загального доходу і не підлягають оподаткуванню за умови цільового використання коштів гранту. А от у разі нецільового використання як ФОП, незалежно від обраної системи оподаткування, так і фізособа повинні всю суму доходу включити до доходу, задекларувати та сплатити 18% ПДФО і військовий збір у розмірі 5%.
Якщо бюджетний грант отримує юрособа – платник єдиного податку, він не включаються до складу його доходу за умови цільового використання та наявності у надавача відповідного статусу згідно з переліком Кабміну (входить до переліку вищенаведених 4 надавачів бюджетних грантів). У разі якщо умови грантового договору порушені чи кошти використані не за цільовим призначенням, сума гранту оподатковується за подвійною ставкою єдиного податку (6% або 10%). Якщо юрособа є платником податку на прибуток, то визначені податку на прибуток застосовуються податкові різниці за ст. 140 ПКУ. А саме: фінрезультат до оподаткування зменшується на суму отриманого грантового доходу і збільшується на суму понесених витрат, здійснених за рахунок цих коштів.
Небюджетні та міжнародні гранти
Якщо ФОП незалежно від обраної системи оподаткування отримає небюджетний чи міжнародний грант, сума такого гранту не включається до доходу ФОП, але включається до доходу як інші доходи та підлягає оподаткуванню ПДФО за ставкою 18% та військовим збором – 5%, як у фізособи (ЗІР, категорія 107.01.03). Аналогічно оподатковується грант, отриманий фізичною особою. Необхідно зазначити, що державні надавачі грантів по відношенню до отримувачів виступають податковими агентами, тому вони зобов’язані відобразити у своїй звітності виплату грантів та утримання податків. Що стосується юросіб, то оподаткування отриманих грантів також залежить від того, чи є грант бюджетним (державним), та на якій системі оподаткування перебуває підприємство. Але треба взяти до уваги, що сам факт отримання гранту не є об’єктом оподаткування ПДВ, бо відсутня операція з постачання товарів чи послуг.
Якщо юрособа на єдиному податку отримала небюджетні державні або міжнародні гранти, то сума такого гранту включаються до доходу юридичної особи та оподатковуються єдиним податком за звичайною ставкою (3% або 5%). Якщо юрособа є платником податку на прибуток, то у разі отримання небюджетного чи міжнародного гранту коригування не проводяться. Дохід визнається за правилами бухгалтерського обліку (пропорційно понесеним витратам або амортизації активів). Необхідно також взяти до уваги, що незалежно від того, який з видів грантів отриманий, юридичною особою в бухгалтерському обліку він розглядається як цільове фінансування. Основні правила обліку таких коштів встановлені НП(С)БО 15 «Дохід», затвердженим постановою Кабміну від 29.11.1999 р. № 290.
Відображення в звітності
Українські надавачі грантів, як податкові агенти, за підсумками кварталу, в якому було надано гранти, зобов’язані подати об’єднану звітність, в якій заповнити розділ ІІІ додатку 4ДФ, надавши розгорнуту інформацію про бюджетні гранти.
Якщо ФОП на загальній системі оподаткування отримав бюджетний грант, то його сума не відображаються у річній податковій декларації ФОП у складі підприємницьких доходів. А витрати, здійснені за рахунок грантових коштів, не беруть участі у розрахунку чистого оподатковуваного підприємницького доходу ФОП і не зменшують його. У ФОП на єдиному податку сума такого гранту також не відображається в його декларації. Натомість фізична особа, яка отримала бюджетний грант, хоч у статусі ФОП, хоч у статусі фізособи відображає його суму у рядку 11.3 розділу III Декларації про майновий стан та доходи як неоподатковуваний бюджетний грант, але лише за наявності інших підстав для подання цієї річної декларації фізособи.
Якщо грант використано не за цільовим призначенням, сума гранту втрачає статус неоподатковуваного доходу і стає загальним доходом громадянина, який підлягає декларуванню та оподаткуванню за загальними правилами. А саме, потрібно сплатити ПДФО та військовий збір і відобразити суму гранту в розділі ІІ Декларації про майновий стан та доходи. Якщо отримані гранти небюджетні або міжнародні, то вони відображаються в Декларації про майновий стан та доходи фізособи в звичайному порядку.
Облік основних засобів, придбаних за грантові кошти
ФОП на загальній системі оподаткування веде облік витрат, бо це необхідно для визначення оподаткованого доходу. Ведення обліку основних засобів та нарахування амортизації ведеться у разі самостійного рішення ФОП (не є обов’язковим. Витрати на придбання основних засобів не відображаються у складі підприємницьких витрат і не підлягають амортизації. Тому що ФОП не веде бухоблік, як юридичні особи, а витратами вважаються лише ті суми, які підприємець сплатив за рахунок виручки від підприємницької діяльності. Оскільки обладнання придбане за безповоротні грантові кошти донорів чи держави, права на податкову амортизацію таких об’єктів немає. Але придбане обладнання на законним підставах може використовуватися у підприємницькій діяльності, на нього оформлюються первинні документи (накладні, договори, акти) на ім’я ФОП, які обов’язково зберігаються для грантової звітності.
Якщо основні засоби придбані юрособою за грантові кошти, то в бухгалтерському обліку вони відображаються як об’єкти цільового фінансування капітальних інвестицій. Їхня первісна вартість формується за загальними правилами, а дохід від фінансування визнається не одразу, а поступово – пропорційно до нарахування амортизації такого майна. Іноді буває, що основні засоби придбаваються за змішаним фінансуванням (частина коштів грантова, а частина власна). В цьому випадку основні засоби зараховуються на баланс за повною первісною вартістю (яка включає і грантові, і власні кошти) згідно з НП(С)БО 7. Грантова частина відображається як цільове фінансування на рахунку 48 та згодом переводиться у доходи пропорційно до амортизації (рахунки 69 і 745), а власна частина формується звичайним шляхом.
Зверніть увагу! Що стосується ПДВ, то у разі якщо обладнання чи матеріали, куплені за грантові кошти, використовуються в оподатковуваних операціях в межах господарської діяльності підприємства, податковий кредит формується на загальних підставах.
На завершення необхідно зазначити, що за деякими грантовими договорами передбачене створення робочих місць – працевлаштування найманих працівників і оплата їхньої праці певний період здійснюється за рахунок грантових коштів. При цьому грантоотримувачу потрібно пам’ятати, що оплата праці найманих працівників за рахунок грантових коштів оподатковується на загальних підставах: із зарплати потрібно утримати 18% ПДФО та 5% військового збору і нарахувати 22% ЄСВ. Звільнення грантів від податків стосується виключно доходу самого отримувача гранту (наприклад, підприємства чи ФОПа) за умови, що грант бюджетний, але не заробітної плати найманих працівників.
Наталя Щербак, консультант із обліку й податків